1.会计师事务所特种执业资格是行政配置的结果，而不是市场选择的结果。我国的注册会计师制度产生于计划经济体制向市场经济体制转轨时期，会计师事务所开始是由政府和部门投资创办并审批，会计市场也是由政府和部门进行行政分割。尽管1998年至1999年会计师事务所实行了脱钩改制，但这些会计师事务所仍然有“先天的优势”，一是许多会计师事务所与政府部门仍有千丝万缕的联系；二是脱钩改制的要求对所有会计师事务所是一样的，但证券期货业务等执业资格却是承传的。目前我国有证券期货相关业务许可证的会计师事务所基本上都是在这种背景下产生的。因此，我国注册会计师及会计师事务所证券期货业务资格具浓厚的行政色彩。

 

　　2.会计师事务所特种执业资格是采取双重特许的方式，而不是单一特许的方式。从国际上看，外国的注册会计师和会计师事务所都是采取单一特许的方式，只要注册会计师申请执业许可证获批准后，就可以从事任何会计服务业务，再没有其他任何限制，没有证券期货资格与非证券期货资格之分。上市公司可以选择它认为有能力做审计和任何会计师事务所和注册会计师。而我国注册会计师和会计师事务所要想取得从事证券期货业务审计许可证资格，除必须获得一般执业资格外，还必须获得特种执业资格即证券期货相关业务许可证。注册会计师要想从事证券期货相关审计业务还必须参加证券期货相关业务注册会计师的考试，考试合格后还必须在取得证券期货业务审计资格的会计师事务所内从业，才能获得执业资格。会计师事务所要想从事证券期货相关审计业务，还必须按规定程序和规定条件再次向财政部申请获准后，才可从事证券期货业务的审计。

 

　　3.会计师事务所特种执业资格主要是以规模大小为标准，而不是以质量和信誉高低为标准。注册会计师和会计师事务所是以“质量求生存，以信誉求发展”的一种鉴证性服务行业。因此，衡量注册会计师和会计师事务所水平应当是主要考查其以往审计工作质量，以及在市场中通过长期提供会计服务建立起来的信誉。从西方注册会计师制度和资本市场的运作来看，上市公司选择会计师事务所的唯一标准就是质量和信誉。而现行有关注册会计师执行证券期货相关业务许可证管理的规定尽管也提出了质量要求，但更侧重于对规模的要求。

 

　　4.《行政许可法》实施后，证券期货业务许可证与《行政许可法》的精神不符。按照《行政许可法》规定，设定和实施行政许可，应当遵循公平、公正的原则，平等对待自然人、法人或者其他组织，不得实行歧视性待遇。对通过下列方式能够解决的不得设定行政许可：（1）自然人、法人或者其他组织自主决定，不致损害国家的、社会的、集体的利益和他人的合法的自由和权利的；（2）通过市场机制能够有效解决的；（3）通过民事赔偿或追究其民事责任能够解决的，并且不致造成难以挽回重大损害的；（4）通过规范、公正的中介机构自律能够解决的；（5）通过制定和实施强制性标准能够解决的；（6）通过实施事后监督等其他行政管理方式能够解决的。行政许可法规定，对行政机关赋予自然人、法人或者其他组织特定权利并且具有数量限制的特许事项主要有：（1）有限自然资源的开发利用；（2）有限公共资源的配置；（3）直接关系公共利益的垄断性企业的市场准入；（4）法律、行政法规规定可以设定特许的其他事项。会计师事务所是从事鉴证业务的服务性中介行业，符合《行政许可法》中所规定的能够通过机构自律解决的中介机构。因此，如果对会计师事务所实行证券期货业务许可证，可能会形成会计服务市场的行政壁垒。

 

　　5.证券期货业务许可证制度会形成会计市场中的垄断。从目前的情况看，我国会计师事务所要想取得从事证券期货业务许可证，除必须获得一般执业资格外，还必须获得特种执业资格。尽管获得这种特种执业资格有一定标准，但在实际执行中取得这种特种执业资格的会计师事务所也并不完全是市场公平竞争的结果。我国的注册会计师事业发展的时间不长，注册会计师与注册会计师之间、会计师事务所与会计师事务所之间无论是能力还是信誉，差距不是很大，通过充分的市场竞争、优胜劣汰，会使优秀的注册会计师和事务所脱颖而出。因此，通过对证券期货业务许可证设置较高的市场准入门槛，只能导致会计师事务所在市场竞争中处于不平等的地位，会计服务市场竞争不充分容易形成一定的行政垄断，使得许多优秀的注册会计师和会计师事务所无法介入证券期货业务的竞争。

 

　　一些建议

 

　　鉴于以上分析，笔者认为，会计师事务所特种执行资格应取消；在取消证券许可证审批管理办法后可采取以下措施加强管理：

 

　　1.强化质量标准，弱化数量标准。在取消证券期货相关业务许可后，考虑到我国注册会计师制度建立较短的现状，可考虑强化质量标准，弱化数量标准，主要是加强对注册会计师和会计师事务所的信誉要求。强化质量标准，如注册会计师和会计师事务所执业质量和职业道德良好，在以往执业活动中没有违法违规行为；弱化数量标准，主要是降低对注册会计师和会计师事务所的规模的要求，如可规定从事证券期货相关业务的会计师事务所必须有20个以上的注册会计师。

 

　　2.加强政府对注册会计师和会计师事务所的监管工作。注册会计师行业具有公共性与企业性双重属性。注册会计师的公共性表现为其鉴证职能必须保持超然独立、保护社会公众的利益，会计师事务所的企业性表现为其作为自主经营、自负盈亏、独立核算的经济组织，天然具有追求利益的倾向。注册会计师和会计师事务所的这种性质决定了除了要充分发挥行业的自律作用外，就是要加强政府的监管工作。在会计服务市场中政府的职能应主要是监管职能，是裁判员，而不是行政许可，设置行政障碍。目前注册会计师行业之所以良莠不分，“劣币驱逐良币”，政府监管不力也是个很重要的原因。因此，政府在行使职能时，应将该管的要管好，不该管的坚决不管。政府在对注册会计师行业监管过程中，监管和处罚要“真刀真枪”，让那些信誉不高、造假严重的会计师事务所无法生存。

 

　　3.要充分发挥注册会计师协会自律管理作用。目前我国注册会计师行业之所以出现很多问题，事务所之间相互拆台，同行诋毁，恶性压价等不正当竞争盛行，原因之一是我们行业的自律机制没有充分发挥作用。因此，取消证券期货业务许可证制度后，要强化行业自律运行机制和行业协会监督与服务机制。要加强行业诚信建设，建立健全注册会计师和会计师事务所的诚信档案，建立注册会计师和会计师事务所失信和处罚的记录、披露制度，使诚信执业的注册会计师和事务所受到社会的信任和尊重，失信的注册会计师与事务所受到市场的惩罚。要把诚信档案与资格管理结合起来，将诚信档案作为业务考核和资格管理的重要依据。